Dirección de Asuntos Jurídicos
27 de Agosto de 1962
DATOS DE PUBLICACIÓN
Carpeta Nº 6, página 126
ASUNTO
VARIOS. Consulta sobre la procedencia de aplicar recargos a un contribuyente o responsable, sobre el monto de un impuesto ingresado a requerimiento fuera de término, cuando se registra saldo a su favor por otro gravamen.
TEMA
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO-INTERESES COMPENSATORIOS-INTERESES PUNITORIOS -COMPENSACION TRIBUTARIA-SALDOS A FAVOR
TEXTO
Sostiene dicha Delegación Regional que los términos del art. 42 de la ley 11.683 , art. 30 de su reglamentación y la misma redacción de la Resolución General 400: sugieren la idea de que debe ser tratado cada impuesto por separado. De lo contrario las normas legales se habrían referido al saldo que el contribuyente adeuda por los impuestos que recauda la Dirección y no establecerían que los recargos serán «calculados sobre el impuesto adeudado»
Considera además que al disponer la Resolución 400 en su punto 7° inc. e) que no corresponderá la imposición de recargos: «cuando por error material en los instrumentos de pago se impute el ingreso a un gravamen distinto al que realmente corresponde», se puede concluír que en todos los otros casos en que los pagos se hayan imputado a otros impuestos diversos de los que realmente corresponde sin que exista error material, cobrarían de nuevo plena efectividad y vigencia la norma general sobre la procedencia de los recargos.
Sostiene que el planteo que antecede lleva a desembocar en una cuestión más ardua, consistente en establecer no sólo la naturaleza sino también cúal es la finalidad perseguida por el legislador al instituir los recargos, concluyendo después de analizar distintos antecedentes doctrinarios y jurisprudenciales, que los recargos participan de un doble carácter resarcitorio y punitorio a la vez asemejándose más a las multas fiscales. En definitiva considera que es procedente la aplicación de recargos en el caso planteado en autos.Este Departamento estima que la aplicación de los recargos en el supuesto en consulta puede establecerse teniendo en cuenta la naturaleza y finalidad de los mismos así como la de la compensación consagrada en el art. 35 de la ley 11.683.
La compensación, forma de extinción de obligaciones, puede adoptar cuatro formas: convencional, la que depende de la voluntad de las partes; legal, la que se produce opera legis; judicial, la que decreta el Juez; facultativa, sólo puede ser opuesta por uno de los acreedores, es decir, que depende de la voluntad de una de las partes.
El art. 35 de la ley 11.683 dispone: «La Dirección General podrá compensar de oficio los saldos acreedores de contribuyentes, cualquiera sea la forma o procedimiento en que se establezcan, con las deudas o saldos deudores de impuestos declarados por aquél o determinados por la Dirección ….».
De la redacción del artículo parcialmente transcripto se desprende que la compensación fiscal no es otra que la facultativa o sea aquélla en donde la extinción de la deuda queda librada a la voluntad de uno de los sujetos, en este caso el Fisco, no reconociéndose en la ley el derecho del contribuyente a oponerla Si bien los efectos de la compensación, cualquiera sea su forma son idénticos, varía el momento a partir del cual. ellos se producen. Pues mientras en la compensación legal. la extinción de las obligaciones hasta donde alcance la menor y la extinción de sus accesorios se produce desde que ambas comenzaron. a existir, de pleno derecho en la facultativa ello se opera desde que la compensación se oponga, pues no obra retroactivamente, ya que sólo en este momento ambos créditos comienzan a coexistir con todos los elementos necesarios para que la compensación sea procedente.
Debe tenerse en cuenta que la compensación igualmente origina la extinción de los accesorios de las obligaciones así como de los intereses, los que dejan de correr desde que la compensación se produce y, claro está, en la medida que se extinguen las obligaciones que se compensan.
De tal modo y tratándose de la compensación facultativa, los intereses y accesorios de las obligaciones subsistirán hasta el momento en que ella sea opuesta, cesando de devengarse a partir de esa oportunidad. El razonamiento precedentemente expuesto es igualmente aplicable en el caso de obligaciones tributarias. En efecto, si bien el contribuyente tiene un saldo a favor por un gravamen determinado o sea, es acreedor de la Dirección por un concepto, y a su vez deudor del Fisco por otro, al no extinguirse ambas deudas de pleno derecho, desde que ellas comenzaron a coexistir, recién se acabarán desde que el acreedor facultado las compense, subsistiendo hasta este instante los accesorios de esas obligaciones.
Dentro de este orden de ideas si el contribuyente no cumple su obligación en término los recargos nacerán automáticamente, sin que sea obstáculo para ello el saldo que el responsable tenga a su favor, ya que la deuda que origina los mismos no ha quedado extinguida toda vez que la compensación no ha sido opuesta manteniéndose hasta que ello se opere la obligación accesoria por los recargos.
Igualmente fundamenta la aplicación de los recargos en el caso de autos, la naturaleza jurídica de los mismos los que según el criterio casi unánime de la doctrina son sanciones civiles por falta de pago. Dino Jarach en su «Curso Superior de derecho tributario» Tomo 1 pág. 347 manifiesta: ….si bien los recargos, en el ordenamiento tributario nacional, tienen carácter punitorio, y tan es cierto, que están contenidos en el capítulo VII, intitulado «Infracciones y sanciones»; pero, por otra parte son sanciones de carácter muy especial de aplicación automática y que están medidas de una manera por demás suave, porque están acopladas a una idea de compensación, o sea, que la idea penal en ellas no está muy desarrolladas. Tanto es así, que el mismo contribuyente puede aplicárselas por su cuenta, cosa un poco repugnante con la idea de la multa porque difícilmente se encuentre que alguien voluntariamente se someta a si mismo a sanciones».
En el orden administrativo junto al dictamen N° 46/5l citado por Delegación Regional Mercedes merece citarse el N° 81/60 donde se dijo: «Cabe observar que los recargos por mora establecidos en la ley 11.683 se adeudan automáticamente sin necesidad de intimación alguna lo que destaca su carácter civil . La índole del acto cometido permite establecer si se está en lo ilícito civil o en lo ilícito penal; es de advertir que la mora en el pago se haya comprendido en la ilicitud civil».
Además la finalidad del legislador no ha sido solamente resarcitoria, si así fuera y teniendo en cuenta únicamente éste aspecto sería imposible su cobro en el caso de autos ya que la Dirección no se vería privada en término de los fondos que el contribuyente no ingresara, toda vez que dicha suma estaría disponible para el Fisco en el saldo que existe a favor del responsable. Siendo el carácter de los recargos no sólo resarcitorios sino también intimidatorios, ellos implican sanciones ante la mora de los contribuyentes; de ese modo carece de relevancia el hecho de que el contribuyente sea acreedor del Fisco por otro concepto, ya que ellos obedecen al propósito de sancionar el incumplimiento de las obligaciones en término.
Referencias Normativas:
- Ley Nº 11683 (T.O. 1978) Articulo Nº 42 (LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO.)
- Decreto Nº 821/1990 Articulo Nº 30 (DECRETO REGLAMENTARIO DE LEY 22.140 SOBRE EL REGIMEN JURIDICO BASICO DE LA FUNCION PUBLICA)
- Ley Nº 11683 (T.O. 1978) Articulo Nº 35 (LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO.)
FIRMANTES
Fdo.: ASESOR JEFE Departamento Dictámenes Se conforma el precedente dictamen, a sus efectos. Fecha: 27-8-62. Fdo.: DIRECTOR Dirección Jurídica
Antecedentes:
VER: Dino Jarach, «Curso Superior de Derecho Tributario», Tomo 1, pág. 347.
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